Ilegalidad de la declaración de bienes en el extranjero (modelo 720)

por | 1 marzo 2022 | Impuestos

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Actualizado el 10 de marzo de 2022 por la publicación de la Ley 5/2022, de 9 de marzo


Tras muchos años de existencia polémica, y sanciones desorbitadas, finalmente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha considerado que la declaración de bienes en el extranjero que exige la Agencia Tributaria (modelo 720) es contraria al Derecho de la Unión, en su actual regulación.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha declarado mediante sentencia de 27 de enero de 2022  que la legislación nacional que obliga a los residentes fiscales en España a declarar sus bienes o derechos situados en el extranjero es contraria al Derecho de la Unión. El fundamento es que conlleva una restricción a la libre circulación de capitales que resulta desproporcionada a los fines que teóricamente persigue. Sobre el papel, los fines de esa obligación son garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales.

 

La declaración informativa de bienes situados en el extranjero (modelo 720)

La declaración de bienes en el extranjero (modelo 720) es una declaración informativa que, durante el mes de marzo del ejercicio siguiente, están obligados a presentar todas las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, así entidades en atribución de rentas y establecimientos permanentes en territorio español de personas y entidades no residentes. El objeto es hacer constar las cuentas, valores, derechos, seguros y rentas, así como de bienes inmuebles y derechos sobre ellos que estén situados o depositados en el extranjero.

Dicha declaración solo ha de presentarse cuando se adquieran los bienes y cuando, en relación con una o varias de estas obligaciones, se hubiere producido un incremento superior a 20.000 euros respecto de la situación última declarada.

La obligación de información se extiende no solo a los titulares de los bienes, sino también a representantes, autorizados o beneficiarios de los mismos, a quienes hayan tenido poderes de disposición sobre ellos o hayan sido titulares reales en cualquier momento del año al que se refiere la declaración.

No existirá obligación de informar sobre ninguna cuenta (por un lado); valores, rentas y seguros (por otro); o inmuebles y derechos sobre los mismos (por un tercero) si los saldos o el valor conjunto de cada bloque o conjunto al 31 de diciembre del ejercicio del que se informa no ha superado los 50.000 euros. En el caso de cuentas o depósitos bancarios, la misma circunstancia ha de concurrir en relación con los saldos medios.

La gran polémica de esta declaración informativa de bienes surgió por sus elevadas y desproporcionadas multas, así como en algunos casos la imprescriptibilidad de las infracciones. En concreto, se contempla una sanción máxima que puede llegar hasta el 150% de la cuota presuntamente defraudada así como establece multas de cuantía fija muy elevadas que se aplican a cada dato o conjunto de datos omitidos (con cuantías mínimas de 1.500 euros o 10.000 euros y sin estar limitado su importe total).

Para poder exigir la declaración de bienes relativa al ejercicio 2021, el Estado español debe modificar la actual legislación, cosa que ya está en trámite. Las modificaciones se centran especialmente en el apartado sancionador, moderándola a la vista del varapalo dado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

 


Actualización con fecha 10 de marzo de 2022:

El 10 de marzo se ha publicado en el Boletín Oficial del Estado la Ley 5/2022, de 9 de marzo, por la que se modifican la Ley 27/2014, de 27 de noviembre. En el apartado IV de su Preámbulo (o Exposición de Motivos) se dice:

«La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (Sala Primera), de 27 de enero de 2022 en el asunto C-788/19 ha determinado que determinados aspectos del régimen jurídico asociado a la obligación de declaración de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720) incurren en incumplimiento de la normativa europea. En consecuencia, se hace necesario modificar dicho régimen jurídico para adecuarlo a la legalidad europea.»

De tal modo, que se han realizado las modificaciones legales necesarias para adaptar la legislación española a la legalidad de la Unión Europea. Destacando, en síntesis, las siguientes supresiones:

  • Sanciones del 150% en supuestos de ganancias patrimoniales no justificadas y de presunción de obtención de rentas
  • Imputaciones de ganancias de patrimonio no justificadas y de rentas presuntas
  • Régimen sancionador específico por el incumplimiento de declarar bienes o hacerlo de modo defectuoso (multas fijas de 100 € – 5.000 € por dato)
  • Imprescribilidad de las ganancias patrimoniales no justificadas (relativas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) por la no presentación de la declaración de bienes
  • Imprescribilidad de la presunción de obtención de rentas por bienes y derechos no contabilizados o no declarados con respecto al Impuesto sobre Sociedades

De las modificaciones realizadas cabe destacar que el régimen sancionador pasa a ser el general regulado en la Ley General Tributaria y que se mantiene la obligación de declarar los bienes situados en el extranjero mediante el modelo 720.


 

El incumplimiento del Derecho de la Unión Europea

Fue en febrero de 2017 cuando la Comisión declaró la incompatibilidad con el Derecho de la Unión Europea de determinados aspectos de la obligación de los residentes fiscales en España de declarar sus bienes o derechos situados en el extranjero por medio del formulario modelo 720, pues las consecuencias derivadas del incumplimiento de esta obligación son desproporcionadas atendiendo a los objetivos perseguidos por la legislación española.

En virtud de la legislación nacional los residentes en España que no declaren o declaren de manera imperfecta o extemporánea los bienes y derechos que poseen en el extranjero se exponen a la regularización del impuesto adeudado sobre las cantidades correspondientes al valor de dichos bienes o derechos, incluso cuando estos hayan sido adquiridos durante un período ya prescrito, así como a la imposición de una multa proporcional y de multas de cuantía fija específicas. La Comisión estimó que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben debido a las consecuencias que su legislación atribuye al incumplimiento o al cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación de declarar los bienes o derechos situados en el extranjero mediante el modelo 720. Y así lo ha confirmado el Tribunal en esta sentencia, que declara que España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud del principio de libre circulación de capitales.

Esta declaración informativa no tienen equivalente en lo que respecta a los bienes o derechos situados en España (solo se refiere a bienes situados en el extranjero). La obligatoriedad de presentarla establece una diferencia de trato entre los residentes en España en función del lugar de localización de sus activos. Esta discriminación puede disuadir a los residentes de ese Estado miembro de invertir en otros Estados miembros, impedirles hacerlo o limitar sus posibilidades de hacerlo y constituye, por tanto, una restricción a la libre circulación de capitales. Esa consecuencia no es el objeto de la normativa española en cuestión: garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude fiscal derivado de la ocultación de activos en el extranjero.

No impide llegar a esta conclusión el hecho de que esta legislación vaya dirigida contra los contribuyentes que ocultan sus activos por motivos fiscales, pues el hecho de que una normativa tenga como objetivos garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude fiscal no es óbice para que se declare la existencia de una restricción a los movimientos de capitales. El mero hecho de que un contribuyente residente posea bienes o derechos fuera del territorio de un Estado miembro no puede fundamentar una presunción general de fraude y evasión fiscales. Una normativa que presume la existencia de un comportamiento fraudulento por la sola razón de que concurren los requisitos que establece, sin conceder al contribuyente posibilidad alguna de destruir esa presunción, va, en principio, más allá de lo necesario para alcanzar el objetivo de lucha contra el fraude y la evasión fiscales. Estos objetivos únicamente se cuentan entre las razones imperiosas de interés general que pueden justificar el establecimiento de tal restricción.

Entre las consecuencias de la legislación española sobre la declaración informativa de bienes destaca calificación de los activos poseídos en el extranjero como «ganancias patrimoniales no justificadas». Si bien considera el Tribunal que dicha calificación no resulta desproporcionada en relación con los objetivos de garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales sin embargo, sí resulta desproporcionada en relación con los objetivos perseguidos la imprescriptibilidad que permite a la Administración tributaria cuestionar una prescripción ya consumada en favor del contribuyente. Además, la Administración tributaria podía proceder sin limitación temporal a la regularización del impuesto adeudado por las cantidades correspondientes al valor de los bienes o derechos situados en el extranjero y no declarados, o declarados de manera imperfecta o extemporánea. Por tanto, la opción elegida por el legislador español va más allá de lo necesario para garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales. Finalmente también hay que poner de relieve que ignora la existencia de mecanismos de intercambio de información o de asistencia administrativa entre Estados miembros, que harían totalmente prescindible la declaración informativa de bienes.

El Tribunal de Justicia estima que España también ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de la libre circulación de capitales al sancionar el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero. Como dijimos, se contemplan multas proporcionales del 150 % y otras de cuantía fija que se aplican a cada dato o conjunto de datos omitidos, incompletos, inexactos o falsos que deban incluirse en la declaración.

Estas multas también han sido causa de un menoscabo desproporcionado a la libre circulación de capitales. Además, el importe de estas multas pecuniarias no guarda proporción alguna con el importe de las impuestas a los contribuyentes que sancionan el incumplimiento de obligaciones análogas de información en un contexto interno en España.

 

¿Qué hacer con las sanciones?

Las personas que hayan sido sancionadas o esté incursas en un proceso sancionador tienen derecho a solicitar la devolución de lo pagado o una indemnización a Hacienda. La casuística entre los afectados es amplía y hay que tenerla en cuenta puesto que, en cada caso, el procedimiento para solicitar la devolución puede ser diferente.

Caben diferenciar tres supuestos distintos:

  1. Los contribuyentes sancionados que recurrieron y aún no se ha resuelto el recurso. En principio solo deberán esperar a la resolución del recurso, pues debe ser estimado sin más. No obstante, habría que ver en qué fase concreta se encuentra cada caso para no incurrir en ningún defecto formal o de plazo que conllevara una consecuencia distinta.
  2. Los contribuyentes que no recurrieron la sanción, o que sí la recurrieron pero sin agotar la vía judicial. Aquí procederá iniciar un proceso especial de revisión de nulidad, solicitando la nulidad de pleno derecho amparándose en la sentencia del Tribunal Supremo del 16 de julio de 2020 relativa a la infracción del Derecho comunitario. Dicha sentencia declaró que es imprescindible la invocación de una causa de nulidad en caso de infracción de Derecho comunitario. Por ello, las solicitudes de nulidad de pleno derecho que pudieran plantear los contribuyentes, con este precedente judicial, podrían tener buena acogida, siendo una vía apta para recuperar lo indebidamente pagado.
  3. Aquellos contribuyentes que recurrieron y obtuvieron una sentencia desestimatoria que no les dejó continuar con el recurso por otra vía. Se deberá acudir a un proceso especial para exigir responsabilidad patrimonial al Estado. No se solicitará la devolución de la sanción abonada en el pasado, sino una indemnización que podrá ser de cuantía equivalente a lo pagado. La responsabilidad patrimonial es un derecho de los contribuyentes a exigir al Estado que les indemnice por haber dictado una normativa que finalmente ha sido declarada como contraria al Derecho, en este caso, de la Unión Europea.

En los dos últimos casos, la reclamación podrá incluir intereses.

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