Impuesto sobre Donaciones. Algunas reglas especiales

24 junio 2021 | Impuestos

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De las muchas especialidades que presenta el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), como la renuncia a la herencia, sustituciones fideicomisarias, particiones y excesos de adjudicaciones, entre otras, vamos a hacer referencia a continuación a cuatro casos muy habituales en la práctica del impuesto en su modalidad de donaciones.

 

Acumulación de donaciones

Con el objeto de evitar que se eluda la progresividad del impuesto fraccionando en el tiempo las transmisiones, las donaciones y demás transmisiones inter vivos equiparables que se otorguen por un mismo donante a un mismo donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto.

Para determinar la cuota tributaria se aplicará, al valor de los bienes y derechos actualmente transmitidos, el tipo medio correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas. Es decir, se calcula el tipo impositivo tomando como base la suma de la cuantía de la actual donación y la de todas las donaciones realizadas en los tres años anteriores; aplicándose a la donación actual ese tipo medio calculado.

Esta regla también se aplica en los casos en que se donen los bienes simultáneamente.

Lo dispuesto anteriormente, a efectos de la determinación de la cuota tributaria, será igualmente aplicable a las donaciones y demás transmisiones inter vivos equiparables acumulables a la sucesión que se cause por el donante a favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre esta y aquellas no exceda de cuatro años.

 

Donación de bienes comunes de la sociedad conyugal

Es una operación muy habitual en la práctica. Según el reglamento del impuesto en la donación de bienes comunes de la sociedad conyugal existe una sola donación (la que hace el matrimonio. Pero dada la progresividad de la tarifa del impuesto es más conveniente fiscalmente la existencia de dos donaciones, una por cada cónyuge. Y así es admitido por el Tribunal Supremo.

 

Donación de finca hipotecada

La tributación de esta operación es más compleja. Pongamos un caso: un hijo va a recibir una donación de su padre consistente en una vivienda con un valor de mercado de 300.000 euros y gravada con una hipoteca, de la que el hijo se hará cargo, de 115.000 euros pendientes de pago en el momento de la donación

La transmisión de la parte del inmueble cuyo valor coincide con el importe del préstamo asumido por el donatario constituye una transmisión onerosa que está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. La base imponible es el valor real de dicha parte del inmueble que debe coincidir con el importe del préstamo que se asume (parte aún pendiente de pago). El tipo de gravamen es el que corresponda a la transmisión de bienes inmuebles en la comunidad autónoma donde esté situado dicho inmueble (puede ser desde el 6% en adelante).

La transmisión de la parte del inmueble cuyo valor excede del importe del préstamo asumido por el donatario constituye una transmisión lucrativa que sí está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones. La base imponible será la diferencia entre el valor total del inmueble y el importe de la deuda asumida por el donatario (que es la parte que tributa como transmisión onerosa).

 

Desmembración y consolidación del dominio

Partamos de este ejemplo: un señor de 69 años, soltero y sin hijos dona la nuda propiedad de un terreno rústico con un valor de mercado de 150.000 euros a su sobrina de 17 años, reservándose el usufructo vitalicio. Posteriormente el señor fallece, teniendo en ese momento el terreno un valor de mercado de 3.000.000 de euros al haber sido recalificado como urbano.

 

Desmembración del dominio

En primer lugar veamos la tributación de la desmembración del dominio producida con la donación. Al tener el usufructuario 69 años, el valor del usufructo será igual al 20% (89 – 69). La nuda propiedad será la diferencia entre 100 y 20: 80%, es decir, 120.000 euros (150.000 x 80%), lo que constituye la base imponible y la liquidable al no haber reducciones.

El tipo impositivo aplicable es el medio efectivo calculado sobre el valor íntegro del bien, es decir, sobre 150.000 euros, que sería el 22,51%. Para calcular la cuota, aplicamos este tipo sobre la base liquidable: 120.000 x 22,51% = 27.012 euros.

 

Consolidación del dominio

En segundo lugar, cuando fallece el señor, el usufructuario, hay que liquidar la consolidación del dominio en el nudo propietario, en la sobrina (cuando fallece el usufructuario, el usufructo se consolida con la nuda propiedad formando el pleno dominio del bien).

La nuda propietaria, la sobrina, viene obligada a tributar por esta consolidación, ya que adquiere el usufructo sobre el bien.

Para el cálculo de la cuota tributaria se toma como base el valor del bien en el momento de su desmembración (cuando se donó) y no el del momento de la consolidación (cuando falleció el usufructuario), aplicándose el porcentaje que supone el usufructo en el caso concreto (recordemos, el 20%).

(El hecho de conservar en la consolidación el valor que el terreno tenía en el momento de la desmembración del dominio puede ser muy ventajoso fiscalmente, sobre todo en este caso que, al tratarse de un terreno rústico que es calificado posteriormente de urbano, incrementa mucho su valor con posterioridad.)

El tipo impositivo a aplicar es el mismo aplicado con la desmembración producida con la donación. Así, la cuota tributaria será: (150.000 x 20%) x 22,51% = 6.753 euros.

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